Definiciones Importantes (Art. 2 LIR)
Renta: Los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad, y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.
Renta Devengada: Es aquella sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.
Ejemplo: En la venta de cosa mueble se devenga la renta desde que se perfecciona el contrato, independientemente de que se hubiera fijado una fecha distinta para el pago.
Renta Percibida: Aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago.
Ejemplo: Una persona natural vende una casa y le pagan 300 millones. Eso es renta percibida. Renta devengada sería si le dijeran “te pago el próximo año”. Una vez pagada, será renta percibida.
Año Calendario: Periodo de 12 meses que termina el 31 de diciembre.
Año Comercial: Periodo de 12 meses que termina el 31 de diciembre o el 30 de junio, y en los casos de término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o de aquel en que opere por primera vez la autorización de cambio de fecha del balance, el periodo que abarque el ejercicio respectivo según las normas de los incisos séptimo y octavo del Art. 16 del Código Tributario (CT).
Año Tributario: Año en que deben pagarse los impuestos o la primera cuota de ellos.
Impuestos Finales: Son finales el Impuesto Global Complementario e Impuesto Adicional.
Impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR)
En la Ley sobre Impuesto a la Renta se contienen cinco impuestos:
- Impuesto de Primera Categoría, que grava rentas provenientes del capital.
- Impuesto de Segunda Categoría, que grava las rentas provenientes del trabajo.
- Impuesto Global Complementario: Si el contribuyente tiene domicilio o residencia en Chile.
- Impuesto Adicional: Si el contribuyente no tiene domicilio o residencia en Chile, pero tiene rentas de fuente chilena.
- Impuesto Sanción, que grava los gastos rechazados.
Principios de Gravamen de Rentas en Chile
El legislador, para gravar las rentas en Chile, utiliza tres criterios o principios:
El Principio del Domicilio o Residencia: Contemplado en el Art. 3 de la LIR.
“Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país.
Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a Chile solo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero”.
Todos los contribuyentes que tienen domicilio o residencia en Chile, tributan por sus rentas de fuente chilena como extranjera.
Excepciones
- Las agencias extranjeras, porque solo van a tributar sobre sus rentas de fuente chilena.
- Los extranjeros que adquieren domicilio o residencia en Chile, que durante los 3 primeros años contados desde su ingreso al país, solo estarán afectos a los impuestos que gravan los ingresos de fuente chilena. Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional del SII. Al cabo de ese tiempo y prórrogas, si es que existen, el extranjero tendrá que tributar por fuentes chilenas y extranjeras.
El Principio de la Fuente: Quedan gravados aquellos contribuyentes que no tienen domicilio ni residencia en Chile, pero que obtienen rentas de fuente chilena.
El Principio de la Fuente Pagadora de la Renta: Se grava a los contribuyentes extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile que prestan servicios en el exterior y cuya remuneración es pagada desde Chile. Es el ejemplo del ciudadano alemán ingeniero que vive en París, que presta servicios a Entel Chile. Art. 59 N° 2 inciso final de LIR.
Origen de las Rentas
Es importante el origen de las rentas para determinar de qué manera se gravan.
- Son rentas de fuente chilena aquellas que provienen de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él.
- Son rentas de fuente extranjera aquellas que provienen de bienes situados en el exterior o de actividades desarrolladas allí.
- Las personas domiciliadas o residentes en Chile tributan por bienes situados acá o fuera, y por actividades de acá o fuera (aplica el IGC).
- Las personas que no tienen domicilio o residencia en Chile, solo tributan por bienes o actividades de Chile (aplica el IA).
Hecho Gravado en la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR)
Son todos los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación (Art. 2 N° 1 LIR). Esta es la definición de renta.
La LIR grava la renta.
Conceptos Clave de la Definición de Renta
Ingreso: Está constituido por la riqueza que fluye desde afuera, aquella que pasa a estar disponible para alguien o a formar parte del patrimonio de una persona. Lo importante es que esta riqueza debe ser determinable o apreciable en dinero, y puede provenir de la explotación del capital, del trabajo humano o de la combinación de ambos (no está definido en la LIR).
Utilidad: Es el provecho o interés que se saca u obtiene de una cosa, producto del ejercicio o desarrollo de una actividad.
Beneficio: Es el bien que se hace o se recibe, muy similar al concepto de utilidad o provecho. Solo interesa al legislador tributario el beneficio apreciable pecuniariamente.
Ejemplos: El goce de una casa habitación sin tener que pagar arriendo, la alimentación gratuita, la remisión de una deuda.
Incremento de Patrimonio: Aumento o crecimiento de los bienes corporales o incorporales de apreciación pecuniaria de una persona. Lo que importa realmente al legislador tributario es si hay incremento, crecimiento patrimonial, más que la fuente o la actividad a que se debió. Basta que exista el incremento patrimonial para que sea renta y se pueda gravar.
Límites al Concepto de Renta
La definición de renta es muy amplia, y por eso el legislador se ve en la obligación de establecer ciertos límites al concepto. Dentro de estos límites, tenemos:
Rentas Exentas: Son rentas de acuerdo a la definición legal, que no obstante comprenderse en el hecho gravado determinado en la ley, el legislador las libera del pago del impuesto. Estamos frente al hecho gravado, este se verificó, se determinó la base imponible, se aplicó la tasa, pero en ese momento el legislador tributario libera de pagar el impuesto.
En el caso de los impuestos progresivos, como el IGC, la renta exenta forma parte de la base imponible. Al ser el IGC un impuesto progresivo por tramos, lo que se exenta es un tramo específico, pero la renta sigue formando parte de la base imponible porque se considerará para efecto de los tramos superiores. No pago por el primer tramo (por ejemplo), pero se considera para efectos de determinar las rentas del segundo, tercero, cuarto tramo, etc.
Otro ejemplo es el caso de los contribuyentes que desarrollan actividades en zona franca, que están exentos del Impuesto de Primera Categoría. Esos ingresos son renta de igual manera, solo que el legislador tributario los exime del pago del impuesto.
Ingresos que No Constituyen Renta: Aquellos que por expresa disposición de ley no están comprendidos en el concepto de renta, y por lo tanto, tampoco constituyen el hecho gravado por ley. No deben declararse ni pasan a formar parte de la base imponible del impuesto progresivo.
Si el hecho no constituye renta, simplemente no se declara, no se paga impuesto, ni tampoco forma parte de la base imponible del impuesto progresivo.
Esa es la gran diferencia entre la renta exenta y los ingresos que no constituyen renta.
Ingresos que No Constituyen Renta (Art. 17 LIR)
Art. 17 N° 1: Indemnizaciones de Perjuicio
El Art. 17 N° 1 establece el tratamiento tributario de las indemnizaciones de perjuicio. Veremos cuatro subtemas:
- Tributación de la indemnización por daño emergente y lucro cesante.
- Tributación de la indemnización por daño moral.
- Tributación de la indemnización del daño emergente por bienes susceptibles de depreciación.
- Tributación de la indemnización por daño emergente de aquellos bienes que se entienden incorporados al giro.
Indemnización por Daño Emergente y Lucro Cesante
Es aquella que está destinada a resarcir los perjuicios que sufre una persona respecto de los bienes que conforman su patrimonio. El daño emergente es la disminución efectiva de patrimonio sufrida por el contribuyente. Este daño causa un perjuicio, un empobrecimiento efectivo, así que no se considera renta y por lo tanto no tributa.
La indemnización por daño emergente es un ingreso no renta.
El Art. 1556 del Código Civil, a propósito de la indemnización de perjuicios, dice que comprende tanto el daño emergente como el lucro cesante. Por lucro cesante se entiende la utilidad real que el acreedor hubiera tenido con el cumplimiento exacto, íntegro y oportuno de la obligación. Si no hubiera ocurrido el daño, se hubiera percibido esta utilidad, y obtenida esta, se tendría que haber pagado el impuesto a la renta. En consecuencia, como la indemnización por lucro cesante viene a reemplazar esa utilidad y se declara como ingreso del giro, esta sí tributa.
La indemnización por lucro cesante es un ingreso que constituye renta.
Indemnización por Daño Moral
En cuanto al daño moral, tampoco constituye renta, siempre que su indemnización haya sido establecida por sentencia ejecutoriada (aquella en contra de la cual no procede recurso alguno).
- Si hay sentencia ejecutoriada (de cualquier tribunal): ingreso no renta.
- Si no hay sentencia ejecutoriada: ingreso que constituye renta.
Indemnización del Daño Emergente Respecto de Bienes Susceptibles de Depreciación
Hablamos de contribuyentes que están obligados a declarar su renta efectiva mediante contabilidad completa, porque son estos los que van a poder utilizar el mecanismo de la depreciación.
Lo importante es: para indemnización por daño emergente en bienes susceptibles de depreciación, no va a constituir renta el ingreso hasta el valor contable del bien: la parte que exceda el valor contable será renta.
Ejemplo: Soy panadera y compro un horno en 10 millones. Al primer año de uso, se deprecia y vale 9. Al segundo año de uso, costará 8. Al tercer año de uso, costará 7, y si se siniestra y me pagan 10 millones, 3 millones serán renta (es el exceso). Los 7 millones son su valor contable, y eso es un ingreso no renta. El exceso será renta (3 millones).
Al último año, depreciado totalmente el horno, vale 1 peso contablemente (ese es el mínimo a que puede llegar).
En resumen: Respecto de la tributación del daño emergente de los bienes que permiten depreciación, hasta el valor contable, no constituye renta. El exceso que se recibe por ese bien por sobre el valor contable, sí constituye renta.
Indemnización por Daño Emergente de Bienes Incorporados al Giro
Tratándose de bienes que han sido incorporados al giro de la empresa o a la actividad de contribuyentes que deban tributar renta efectiva con Impuesto de Primera Categoría, la indemnización en este caso será un ingreso renta y, por tanto, afecto a impuesto; y el daño emergente constituirá un gasto. La indemnización se considera renta, pero el daño emergente se considera gasto.
Ejemplo: Si compré cosas para vender pero se siniestran. El pago por el siniestro será un ingreso, mientras que la pérdida material se considerará gasto.
Art. 17 N° 2: Indemnización por Accidentes del Trabajo
Regula como ingreso no renta la indemnización por accidentes del trabajo. Un accidente de trabajo es toda lesión que una persona sufra a causa o con ocasión del trabajo, y que le genere incapacidad o muerte. Se incluyen accidentes de trayecto, es decir, entre la ida y regreso al trabajo, y se incluyen los accidentes de dirigentes sindicales con ocasión del desempeño de sus actividades gremiales.
Art. 17 N° 3 y 4: Seguros y Rentas Vitalicias
Se regulan como ingresos que no constituyen renta:
- Sumas percibidas por seguro de vida: La indemnización recibida no constituye renta por el total que obtenga el beneficiario (recientes modificaciones legales establecen que la indemnización proveniente de seguro de vida forma parte de la masa hereditaria para efectos del impuesto a la herencia).
- Sumas percibidas por seguros de desgravamen: Generalmente las operaciones de crédito de dinero llevan aparejadas la contratación de un seguro de desgravamen, que quiere decir que al fallecimiento del deudor la deuda se extingue, queda saldada por el seguro.
- Seguros dotales, Art. 572 del Código de Comercio.
- Rentas vitalicias.
Art. 17 N° 5: Aportes y Capitalización
No constituye renta el valor de los aportes recibidos por sociedades, ni el mayor valor que se obtiene en la revalorización del capital propio, ni el sobreprecio en la colocación de acciones de propia emisión. Tampoco constituyen renta las sumas o bienes que se entreguen como aporte de parte del asociado al gestor en un contrato de cuenta en participación.
Art. 17 N° 6: Distribución de Utilidades y Capitalización de Acciones
No constituye renta la distribución de utilidades o de fondos acumulados que las sociedades anónimas hagan a sus accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de una capitalización equivalente, como así también, la parte de los dividendos que provengan de los ingresos a que se refiere este artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en el Art. 29 respecto de los números 25 y 28 del presente artículo.
Art. 17 N° 7: Devoluciones de Capital
No constituyen renta las devoluciones de capital hasta el valor de aporte o adquisición de su participación, y sus reajustes, siempre que no correspondan a utilidades capitalizadas que deban pagar los impuestos de esta ley.
La devolución de capital y sus reajustes no constituye renta. Cuando termina una sociedad y se devuelve el capital aportado, esa devolución no constituye renta, porque no hay un aumento patrimonial sino que solo se recupera lo que ya se tenía. Lo que sí dice el legislador, es que es solo respecto de devolución de capital inicial, y no devolución de utilidades que se hubieren capitalizado previamente.
Art. 17 N° 9: Adquisición de Bienes por Accesión, Prescripción, Sucesión o Donación
No constituye renta la adquisición de bienes por accesión de suelo, por accesión de mueble a inmueble, por prescripción y por sucesión por causa de muerte o donación (pero sí paga impuesto a la herencia).
Art. 17 N° 10: Beneficios por Término de Renta Vitalicia e Incrementos Patrimoniales Condicionales
No constituyen renta los beneficios que obtiene el deudor de una renta vitalicia por el solo hecho de que se cumpla la condición que le pone término o disminuye su obligación de pago, como así tampoco constituye renta el incremento de patrimonio derivado del cumplimiento de una condición o de un plazo suspensivo de un derecho, en el caso de fideicomiso y del usufructo.
Art. 17 N° 11: Cuotas de Asociados
No constituyen renta las cuotas que eroguen los asociados (cuotas pagadas por los asociados). Esto refiere a los ingresos que reciben ciertas organizaciones conformadas por particulares que solventan los gastos de la organización mediante el pago de cuotas (hablamos de organizaciones sociales, no de sociedades).
Las cuotas que paguen los socios a las organizaciones, no constituyen renta respecto de dicha organización.
Ejemplo: Si se forma una agrupación con personalidad jurídica sin fines de lucro de estudiantes, y se establece el pago de una cuota mensual para solventar los gastos de fomentar el estudio, con libros, capacitaciones, etc., esas cuotas, respecto de la organización, son un ingreso no renta.
Art. 17 N° 12: Enajenación Ocasional de Bienes Muebles Personales
No constituye renta el mayor valor que se obtenga en la enajenación ocasional de bienes muebles de uso personal del contribuyente, o de todos o algunos de los bienes que forman parte del mobiliario de su casa habitación.
Art. 17 N° 13: Asignación Familiar, Beneficios Previsionales e Indemnizaciones Laborales
No constituye renta la asignación familiar, los beneficios previsionales y las indemnizaciones legales por término de la relación laboral.
Las asignaciones familiares que no constituyen renta son aquellas cuyo pago es ordenado por ley, o aquellas que emanan de los sistemas orgánicos de las respectivas instituciones de previsión (ejemplo: asignaciones que pagan las cajas de compensaciones).
Art. 17 N° 14: Alimentación, Movilización y Alojamiento para Trabajadores
No constituyen renta la alimentación, movilización y alojamiento proporcionado a los trabajadores, en la medida que sean otorgados en interés del empleador (y siempre que sean razonables a juicio del Director Regional).
Cualquier ingreso o beneficio otorgado a título de movilización, alimentación o alojamiento que se otorgue fuera de la hipótesis legal se considera una mayor remuneración y por tanto, un ingreso renta. Si es otorgado en beneficio del trabajador, es renta. Un ejemplo sería una asignación de movilización: eso pasaría a ser una mayor remuneración y por lo tanto es renta.
Art. 17 N° 15: Asignaciones de Traslación y Viáticos
No constituyen renta las asignaciones de traslación y viáticos en la medida que estas sean razonables a juicio del Director Regional.
Ejemplo: Si prestas servicios en Iquique y la empresa te debe enviar a Santiago. El viático que se paga para solventar esos gastos es un ingreso no renta. El pago debe ser razonable.
Art. 17 N° 16: Gastos de Representación
No constituyen renta las sumas percibidas por gastos de representación, siempre que estén establecidos por ley. Si no está en la ley, es renta.
Los gastos de representación son aquellas sumas de dinero o asignaciones que se otorgan a ciertas o determinadas personas para que las utilicen en representación o en actividades relacionadas con el giro de la organización, sin la obligación de rendir cuentas. Son gastos en que deben incurrir para el ejercicio de sus funciones.
Art. 17 N° 18: Becas de Estudio
No constituyen renta las asignaciones percibidas o los gastos pagados con motivo de becas de estudio. No constituyen renta respecto de quien recibe la beca, y siempre que se trate de becas y no de asignaciones de escolaridad, porque estas últimas sí resultan gravadas.
Cuando hablamos de becas de estudio, tenemos un doble análisis:
- Respecto del beneficiario, no constituye renta.
- Respecto de quien paga la beca de estudio, en el caso de una empresa, el Art. 31 N° 6 BIS de la LIR permite rebajarlo como gasto necesario para producir la renta en la medida que se cumplan los requisitos que señala el legislador.
Art. 17 N° 19: Pensiones Alimenticias
No constituyen renta las pensiones alimenticias que se deben por ley. Esto es respecto del que la recibe, para él no constituye renta.
Art. 17 N° 20: Estimación de Derechos de Propiedad Intelectual y Mineros
No constituye renta la sola estimación o avaluación de los derechos de propiedad intelectual, o de derechos mineros de aquellos regulados en el Art. 72 del Código de Minería.
Art. 17 N° 21: Mercedes, Concesiones o Permisos Fiscales o Municipales
No constituye renta el hecho de obtener una merced, una concesión o un permiso fiscal o municipal, ya que son beneficios otorgados por la autoridad correspondiente y en casos de expresa denominación del legislador.
Si no existiera esta norma, quien obtenga un beneficio debería considerarlo renta.
Art. 17 N° 22: Remisiones de Deudas por Ley
No constituyen renta las remisiones por ley de deudas, intereses y otras sanciones. Esto es el “perdón” del legislador, y obviamente si está perdonando una deuda, no va a cobrar impuesto por aquello.
Las partes pueden pactar un perdón, pero si no está establecido por ley, es ingreso renta.
Art. 17 N° 23: Premios Otorgados por Organismos Designados por Ley
No constituyen renta los premios otorgados por ciertos organismos o personas designadas por ley.
Existen premios nacionales, que son aquellos que entrega el Estado a personas que han destacado en algún área de conocimiento (constituyen pagos de mensualidades vitalicias, por ejemplo).
También hay premios que dan las universidades, municipalidades, entre otros.
Art. 17 N° 24: Premios de Rifas de Beneficencia
No constituyen renta los premios de rifas de beneficencia autorizadas previamente por decreto supremo.
Art. 17 N° 25: Reajustes y Amortizaciones de Bonos y Títulos Valores
No constituyen renta los reajustes y amortizaciones de bonos, pagarés y otros títulos de valores que no constituyen renta.
Art. 17 N° 26: Montepíos por Servicios en Guerras
No constituyen renta los montepíos recibidos en conformidad a la Ley N° 5.311 (por servicios prestados en guerras).
Art. 17 N° 27: Gratificaciones de Zona
No constituyen renta las gratificaciones de zona establecidas por ley. Como una forma de incentivar el desarrollo productivo de las zonas extremas y de que la población no se concentre en la zona central, se han establecido ciertos beneficios para quienes habitan en las zonas extremas. Mientras más alejado de Santiago se encuentre, mayor es la gratificación.
Art. 17 N° 28: Reajuste de Pagos Provisionales Mensuales
No constituye renta el reajuste de los pagos provisionales mensuales.
Art. 17 N° 29: Ingresos No Considerados Renta o Reputados Capital por Ley
No constituyen renta los ingresos que no se consideran renta o que se reputen capital, según texto expreso de una ley (esto es como una “figura residual”).
Art. 17 N° 30: Ganancias por Término de Régimen de Participación en los Gananciales
No constituye renta la parte de las ganancias que uno de los cónyuges perciba del otro como consecuencia del término del régimen patrimonial de participación en los gananciales.
Art. 17 N° 31: Compensaciones Económicas entre Cónyuges o Convivientes Civiles
No constituyen renta las compensaciones económicas convenidas por los cónyuges o convivientes civiles en escritura pública, acta de avenimiento o transacción, y aquellas decretadas por sentencia judicial.
Esto se agregó por el supuesto “impuesto al divorcio” que se creía que había existido antiguamente.