Conceptos Esenciales y Regulación del Derecho Tributario en España

Principios Constitucionales del Derecho Tributario

Son los contenidos en la Constitución Española, fuente suprema del Derecho Financiero, y por tanto vinculantes para el legislador y para la Administración a la hora de elaborar las normas tributarias y de aplicarlas.

1. Principio de Legalidad

Significa que ciertas materias solo pueden regularse por ley (no por normas de rango inferior) y que lo establecido por una ley solo puede modificarlo otra ley. La reserva de ley tributaria pretende que, dada la importancia de los tributos, sean regulados por las Cortes, como máximo órgano representativo. El art. 8 LGT precisa el alcance de la reserva de ley en materia tributaria, que se extiende a:

1. Establecimiento y modificación de recargos e intereses de demora.
2. Establecimiento y modificación de los plazos de prescripción y caducidad.
3. Establecimiento y modificación de infracciones y sanciones.
4. Obligación de presentar declaraciones y autoliquidaciones.

2. Principio de Capacidad Contributiva

El deber de contribuir a los gastos públicos ha de estar en consonancia con la capacidad contributiva de los ciudadanos. Esto supone una medida de la imposición y una garantía para el contribuyente, ya que el tributo no puede sobrepasar el límite de su capacidad contributiva.

3. Principio de Generalidad

Todos aquellos que tengan capacidad económica deben soportar las cargas tributarias. Se impide, por tanto, la existencia de privilegios fiscales que eximan de contribuir por razones distintas de la capacidad contributiva.

4. Principio de Igualdad Tributaria

Es una manifestación del principio de igualdad ante la ley.

• En sentido horizontal: deben ser tratados igual quienes tienen igual capacidad contributiva.
• En sentido vertical: deben ser tratados de forma desigual quienes tienen capacidades contributivas diferentes.

Se manifiesta doblemente:

1. En la fase legislativa.
2. En la fase de aplicación del tributo.

Problema de los beneficios fiscales:

El Tribunal Constitucional se ha pronunciado en el sentido de que no se vulnera la igualdad si existen criterios objetivos y razonables que fundamenten el beneficio fiscal.

5. Principio de Progresividad

Significa que los titulares de mayor capacidad económica han de ser gravados en distinta proporción respecto de quienes tienen menor capacidad. No es necesario que se cumpla en todos los tributos pero sí en el sistema tributario en su conjunto.

Modos de lograrlo:

1. Discriminación cuantitativa: tipos de gravamen progresivos o mínimos exentos.
2. Discriminación cualitativa: gravando determinadas rentas o, en la imposición indirecta, discriminando entre bienes de lujo y de primera necesidad.

Límites:

1. Respeto a la propiedad privada.
2. No confiscatoriedad (para pagar un tributo no se ha de liquidar parte del patrimonio).

6. Principio de Seguridad Jurídica

Los ciudadanos no pueden estar en una situación de incertidumbre acerca de los derechos y obligaciones que les afectan. Es un principio constitucional no específicamente tributario.

Retroactividad de la Norma Tributaria

Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo (Art. 10.2 LGT).

• En los tributos periódicos, la nueva norma se aplicará a los períodos impositivos que se inicien a partir de su entrada en vigor.
• En los tributos no periódicos, se aplicará a los supuestos que se produzcan tras su entrada en vigor.

La LGT prevé la retroactividad de la norma más favorable en los supuestos de infracciones y sanciones tributarias y recargos, cuando los actos administrativos no sean firmes. La retroactividad, aunque se disponga expresamente en una norma, puede ser inconstitucional si vulnera los principios de seguridad jurídica o capacidad contributiva. Además, el art. 9.1 CE prohíbe expresamente la retroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales.

Obligación Tributaria

Las obligaciones tributarias pueden ser formales o materiales. Las obligaciones materiales tienen contenido pecuniario; las obligaciones formales, no. En sentido estricto, las obligaciones tributarias son las de carácter material; las obligaciones formales son, más propiamente, deberes.

Notas:

1. La obligación tributaria nace de la ley, en virtud del principio de legalidad. Por tanto, no tiene cabida la voluntad de las partes.
2. Es una obligación de Derecho Público, exigible conforme a los oportunos procedimientos administrativos, y con las prerrogativas previstas en la Ley General Tributaria y Reglamento General de Recaudación.

La obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria, como manifestación del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.

El Hecho Imponible

Es el presupuesto de hecho al que se vincula el nacimiento de la obligación tributaria. Ha de ser revelador de la capacidad económica del sujeto. La doctrina distingue un elemento subjetivo y otro objetivo:

Elemento Subjetivo:

Es la relación, jurídica o de hecho, en que se encuentra el sujeto pasivo del tributo respecto del elemento objetivo.

Elemento Objetivo:

Es la situación de hecho tenida en cuenta por el legislador para establecer el tributo. Tiene a su vez varios aspectos:

1. Material: revela la capacidad económica, y puede consistir en un acto, hecho o fenómeno, o en un acto o negocio jurídico.
2. Cuantitativo: el hecho imponible es susceptible de ser medido.
3. Espacial: el hecho imponible se produce en un determinado territorio, y da lugar al nacimiento de la obligación tributaria en función del criterio de sujeción aplicable.
4. Temporal: el momento en que se considera realizado el hecho imponible (devengo) determina:
   1. El nacimiento de la obligación tributaria principal.
   2. El momento de exigibilidad de esta.
   3. La ley aplicable.

Un hecho solo será imponible si al tiempo de su producción existe una ley vigente que lo califique como tal.

Exención Tributaria y No Sujeción

Exención Tributaria

Se trata de supuestos en los que, pese a realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria.

Características:

1. Excepcionalidad.
2. Existencia de 2 normas: la que configura el hecho imponible y la que exime de tributación.
3. Producción del hecho imponible (en esto se distingue de la “no sujeción”).
4. Inexistencia de obligación tributaria.

Clases:

• Objetivas: privan a ciertos hechos de eficacia constitutiva de la obligación tributaria.
• Subjetivas: eximen de la obligación de contribuir a ciertas personas, a pesar de hallarse en el supuesto de hecho generador de la obligación tributaria.
• Temporales: producen su efecto durante el plazo fijado.
• Permanentes: no tienen límite temporal.
• Totales: eximen totalmente de tributación.
• Parciales: no impiden el nacimiento de la obligación, pero reducen la cuantía de la deuda, por razones objetivas o subjetivas (también se denominan bonificaciones o reducciones).

No Sujeción

No es un supuesto de exención. No existen 2 normas, sino una sola, pero no es aplicable porque no contempla el supuesto de hecho de que se trata.

Recargos Tributarios

Recargos por Declaración Extemporánea sin Requerimiento Previo

Serán respectivamente el 5%, 10% o 15% si la presentación se efectúa dentro de los 3, 6 o 12 meses siguientes a la finalización del plazo. Excluyen las sanciones e intereses de demora. Si la declaración extemporánea se presenta pasados 12 meses, el recargo es el 20% y no excluye intereses de demora.

Recargos del Periodo Ejecutivo

1. Recargo ejecutivo: es el 5%. Se aplica cuando se produce el pago antes de la notificación de la providencia de apremio.
2. Recargo de apremio reducido: es el 10%. Se aplica cuando se produce el pago tras la notificación de la providencia de apremio.
3. Recargo de apremio ordinario: es el 20%. Se aplica cuando, notificada la providencia de apremio, no se produce el pago en el plazo fijado. En este supuesto son exigibles, además, intereses de demora sobre la totalidad.

Procedimiento de Inspección

Plazo de las Actuaciones

El procedimiento deberá concluir en 12 meses, desde la notificación de la iniciación hasta el momento en que se entiende notificado el acto administrativo resultante de las actuaciones. Podrá ampliarse por un máximo de otros doce meses, mediante acuerdo motivado del órgano competente para liquidar, en los siguientes supuestos:

1. Especial complejidad.
2. Cuando el obligado haya ocultado actividades empresariales o profesionales.
3. Cuando las actuaciones se dificultan por el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales, o por la desaparición o falta de aportación de los libros o registros.

Los mismos efectos se producen cuando el procedimiento se paraliza durante 6 meses de manera injustificada por causa no imputable al obligado tributario.

Recaudación Tributaria

Recaudación en Periodo Voluntario

Plazos:

1. En las deudas resultantes de autoliquidaciones, el pago se hará en los plazos establecidos por la normativa de cada tributo.
2. En las deudas liquidadas por la Administración, se aplica:
   1. Las notificadas entre los días 1 y 15 del mes, hasta el día 20 del mes siguiente o inmediato hábil.
   2. Las notificadas entre los días 16 y último del mes, hasta el día 5 del segundo mes siguiente o inmediato hábil.
3. En las deudas de notificación colectiva y periódica, entre el día 1 de septiembre y el día 20 de noviembre o inmediato hábil, salvo plazo específico que nunca podrá ser inferior a dos meses.

Recaudación en Periodo Ejecutivo

El inicio del periodo conlleva la aplicación del recargo ejecutivo (5%) para las deudas que se ingresen espontáneamente antes de notificarse la providencia de apremio.

Plazo de Ingresos de las Deudas Apremiadas:

1. Las deudas notificadas entre los días 1 y 15 del mes, hasta el día 20 o inmediato hábil siguiente.
2. Las notificadas entre el día 16 y el último del mes, hasta el siguiente día 5 o inmediato hábil posterior.

Si se paga la deuda en los plazos indicados, el recargo será el 10%. En otro caso, el 20% más intereses de demora.

Responsables Tributarios

La ley puede configurar como responsables, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. Responderán solo en caso de impago o insolvencia de aquellos.

Art. 41 LGT: La responsabilidad alcanza a la totalidad de la deuda exigible en período voluntario, excluidas las sanciones, salvo precepto en contrario. La propia LGT recoge algunos supuestos en los que la responsabilidad alcanza a las sanciones, entre ellos:

• Cuando exista participación en la comisión de la infracción.
• Administradores de empresas o adquirentes de empresas que no han obrado con la diligencia debida.

Clases:

1. Responsables Solidarios: responden en caso de simple falta de pago del deudor principal.
2. Responsables Subsidiarios: responden solo cuando exista declaración de fallido del deudor principal y, en su caso, de los responsables solidarios.

Si no se prevé otra cosa, la responsabilidad será subsidiaria. El art. 42 LGT prevé, entre otros, los siguientes supuestos de responsabilidad solidaria:

1. Los causantes o colaboradores en la realización de una infracción tributaria.
2. Los sucesores en la titularidad de empresas, por las obligaciones tributarias del anterior titular.
3. Quienes por culpa o negligencia incumplan órdenes de embargo.

Sea de una clase u otra, la exigencia de responsabilidad precisa de un acto administrativo expreso de derivación, con previa audiencia del interesado.

Prescripción Tributaria

Conforme al art. 66 LGT, prescriben a los 4 años el derecho de la Administración a determinar la deuda y el derecho a exigir el pago de las deudas liquidadas o autoliquidadas. El plazo se computa desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la declaración o autoliquidación, en el primer caso, o a la finalización del período voluntario de pago, en el segundo caso.

La prescripción afecta igualmente a las obligaciones formales.

Es aplicable de oficio, incluso aunque se haya pagado la deuda tributaria.

Interrupción de la Prescripción

1. Por cualquier acto de la Administración dirigido a la comprobación, liquidación o recaudación del tributo, con conocimiento fehaciente del interesado. Debe ser un acto efectivo, no meramente formal, y solo afectará a la deuda de que se trate.
2. Por cualquier acto del obligado dirigido a la liquidación o autoliquidación, o al pago o extinción de la deuda.
3. Por la interposición de recursos o reclamaciones, con conocimiento del obligado, o por cualquier actuación en el curso de los mismos.
4. Por la presentación de denuncia ante la Fiscalía o remisión a la jurisdicción penal.

Procedimiento Sancionador Tributario

Se regula en los arts. 207 a 212 de la LGT. El procedimiento sancionador se tramita de forma separada a los procedimientos de aplicación de los tributos, salvo que el interesado renuncie a este derecho.

Se inicia de oficio, mediante la notificación del Acuerdo de iniciación. No podrá iniciarse si han transcurrido tres meses desde que se notificó la liquidación o resolución de la que traen causa.

La propuesta de resolución, una vez notificada, abrirá un plazo de 15 días para puesta de manifiesto del expediente y para que el interesado formule alegaciones o presente documentos y pruebas. Al expediente habrán de incorporarse, antes de dictar la propuesta de resolución, los datos obtenidos en el procedimiento de aplicación de los tributos. Si se hallan en poder de la Administración, se incorporarán al acuerdo de iniciación, abriéndose el plazo de alegaciones.

Terminación del Procedimiento

Puede terminar por resolución expresa o por caducidad. La caducidad impedirá la iniciación de un nuevo procedimiento sancionador. Se produce por el transcurso de seis meses sin que se notifique la resolución, bastando para entender cumplido el plazo que se haya intentado la notificación.

Contra la resolución sancionadora se podrán interponer los recursos oportunos, que se acumularán, en su caso, a los interpuestos contra la deuda tributaria. Los recursos contra las sanciones no implican la pérdida de las reducciones por conformidad, siempre que no se impugnen las liquidaciones. La interposición de recursos produce los siguientes efectos:

1. Se suspende automáticamente la ejecución de las sanciones, sin necesidad de garantía.
2. No se exigen intereses de demora por el período que medie entre la finalización del período voluntario y la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa.

Suspensión del Acto Impugnado

La interposición de recursos o reclamaciones no suspende la ejecución del acto impugnado, salvo que se solicite expresamente, prestando garantía suficiente conforme a los arts. 224 y 233 LGT.

La garantía podrá consistir en:

1. Depósito de dinero o valores públicos.
2. Aval o fianza de entidad de crédito, entidad de garantía recíproca o seguro de caución.
3. Fianza personal y solidaria de contribuyentes de reconocida solvencia, en los casos en que lo prevea la normativa tributaria. La Orden EHA/3987/2005, de 15 de diciembre, establece que la deuda no debe ser superior a 1.500 €.

La ejecución queda automáticamente suspendida sin necesidad de garantía:

1. Cuando la impugnación se refiere a una sanción tributaria.
2. Cuando se aprecie error aritmético, material o de hecho.

En la vía económico-administrativa, el Tribunal podrá admitir otras garantías o dispensar de las mismas cuando la ejecución pueda causar perjuicios de imposible o difícil reparación.

La suspensión producida en el Recurso de Reposición se podrá mantener en la vía económico-administrativa, conservando la garantía su vigencia y eficacia. Podrá también extenderse a la vía contencioso-administrativa si se comunica a la Administración que se ha interpuesto el oportuno Recurso y se solicita del órgano judicial; en todo caso, corresponde a este decidir acerca de la suspensión del acto.